БДР и БДДС . Часть 1.

Автор статьи: Павел Боровков

>

Ключевой задачей финансового менеджмента на предприятии и, в частности, одной из его наиболее распространенных форм — бюджетного управления (бюджетирования), — является параллельное и взаимосвязанное управление прибыльностью и платежеспособностью, для чего используются, соответственно, два базовых инструмента — Бюджет доходов и расходов (БДР) и Бюджет движения денежных средств (БДДС). Если на уровне бытового сознания границу между расходами и платежами провести достаточно сложно, то в регулярном менеджменте организации, казалось бы (!), это разграничение очевидно. Ведь есть правила учетной политики, признающие результаты хозяйственной деятельности в тот момент, когда они физически состоялись, а не тогда, когда были осуществлены связанные с ними платежи денежных средств. испокон веку разделены обороты по счетам <Деньги> и <Финансовый результат>. Любой экономист понимает, что взятый кредит — это не доход, а амортизация, увеличивающая себестоимость, не ведет к движению денег, и т.д. и т.п. Список можно продолжать бесконечно.

О разделении доходов-расходов, с одной стороны, и поступлений-выплат, с другой, написаны горы литературы и отечественными специалистами, и давно уже проштудированы классические западные учебники, описывающие роль в управлении финансами таких документов, как Profit & Loss Statement (наш БДР) и Cash- flow Statement (БДДС). Однако практика внедрений на российских предприятиях бюджетирования ярко показывает, что корректно описать структуры обоих бюджетов, разработать методику их ведения и запустить в эксплуатацию чрезвычайно сложно, а многие попытки попросту заканчиваются фиаско. Общих слов, сказанных в учебниках по финменеджменту или правилах МСФО, оказывается недостаточно для реальной работы. Как всегда, проявляется здесь и российская специфика, предъявляющая к <классическим> формам бюджетов свои особенные требования.

Мы попробуем рассказать о своем подходе к решению обозначенной проблемы, затронув для этого два основных вопроса:

• Различия в содержании БДР и БДДС
• Ответственность за финансовые и экономические показатели

Различия в содержании БДР и БДДС

Если отвлечься от общего понятийного различия БДР и БДДС, то имеет смысл, на наш взгляд, выделить следующий моменты:

• Содержательные различия
• Структурные различия
• Объемные различия
• Временные различия

Причем, если первые два пункта имеют большее значение при построении системы бюджетов, то два последних — при ее использовании. Давайте о каждом из них по порядку.

итак, под содержательным различием мы будем понимать присутствие в том или ином бюджете определенных показателей. Принципиально можно провести такое сравнение между показателями, относящимися либо к доходам-расходам, либо к движению денежных средств (остановимся только на наиболее распространенных):

Отдельно дискутируемый вопрос — это НДС: включать его при составлении БДР или нет? из практики компании <инталев> можно вывести, что достаточно большое число российских компаний ведет БДР с учетом НДС, что, на наш взгляд, серьезно искажает информативность данного бюджета. Если использовать <доходно-расходный> бюджет как инструмент управления непосредственно хозяйственной эффективностью предприятия, то он как раз должен быть очищен от различных искажающих его данных, таких, например, как налоги, собираемые государством с конечных потребителей через цепочку промежуточных. Величина НДС (и прочих косвенных налогов) не имеет отношения к эффективности бизнеса как такового, а, значит, должна быть выведена из расчетов по БДР.

Хотелось бы здесь привести в пример модель бюджетов РАО <ЕЭС России> и ее дочерних обществ, где структура БДР (на языке энергетиков — План Экономических Показателей, ПЭП) практически идентична структуре БДДС, а данные по статьям отличаются лишь на величину косвенных налогов. Очень грамотное, в определенном смысле, построение бюджетов, выпукло иллюстрирующее и экономическую эффективность, и ликвидность организации.

Структурные различия необходимо разделить на две составляющие: детализация статей и принципы их группировки.

Первый аспект отвечает на вопрос: должна ли детализация <экономических> и <финансовых> статей, описывающих с разных сторон одни и те же процессы, быть одинакова либо отличаться (и если второе, то — в какую сторону)? Рабочее (но не догматическое!) утверждение специалистов <инталев>: статьи БДР должны быть детальнее, чем статьи БДДС. Причина этого в том, что БДР зачастую описывает более глубокие процессы, чем Cash- flow. Например, представим себе, что предприятию кто-то оказывает подрядные работы и утверждает у него смету (статьи расходов). С точки зрения экономического анализа, интересно понять, каковы у подрядчика материальные расходы, амортизация, зарплата и т.д., но с точки зрения оплаты его услуг — вполне достаточно одной статьи <Выплаты по подрядным работам>. Таким образом, по одному и тому же процессу десятку-другому статей в БДР может противостоять одна в БДДС. Или, скажем, заработная плата: алгоритм ее начисления может быть разным у рабочих, специалистов и топ-менеджеров (несколько статей расходов), только переводится она на банковские карточки всем в одно время и сразу (одна статья платежа).

Но не будем скрывать, что в нашей практике встречались и обратные случаи. Например, предприятия с сезонными работами (прежде всего, российские агропромышленные холдинги) устраивает одна статья расходов — <Заработная плата>, но для управления своей ликвидностью с учетом массовых отпусков в межсезонье и связанных с ними выплат больших отпускных в БДДС существуют отдельно статьи <Окладная зарплата> и <Отпускные>.

Попробуем, обобщая сказанное, определить принцип: уровень детализации должен быть достаточен (но не избыточен) для принятия обоснованных управленческих решений. Для БДР это означает выделение статей до уровня, значимого для проведения качественного анализа и корректировок смет, ведущих к целевой прибыли, а для БДДС — до тех объектов, через которые происходит управление ликвидностью.

Порекомендуем разработчику статей бюджетов встать одновременно на позиции двух людей: топ-менеджер, анализирующий информацию, как правило, интегрально, и оператор внесения первичных данных (плановик, бухгалтер). Детальность статей должна быть такова, чтобы ни первый из них не испытывал затруднений при погружении в более детальные данные (достаточность, но не перегруженность информации), ни второй при проведении конкретных операций — всегда было бы ему очевидно, куда относить ту или иную цифру. Задача чрезвычайно сложна, но, собственно, на ней и строится умение структурировать бюджеты.

Говоря о детализации статей расходов и выплат, следует принимать во внимание, что и те, и другие имеют свои аналитические разрезы. К примеру, для инвестиционных выплат по строительству — это статьи конкретных видов строительных затрат и прочих капитальных вложений. Для статьи расходов <Себестоимость готовой продукции> — это статьи затрат на основное производство, из которых эта самая себестоимость рано или поздно сложится. Вообще, вопрос о соотношении БДР и Бюджета затрат еще окончательно не решен специалистами в области бюджетирования, но это уже тема отдельного обсуждения.

Обратимся к вопросу группировки статей. Здесь проблема заключается во множестве возможных вариантов этой группировки (что выбрать?), а сплошь и рядом решение о выборе формата группировки принимают сотрудники, занимающиеся учетом, исходя из своих привычек и удобства, но никак не менеджеры, для которых собственно бюджеты и должны разрабатываться.

Варианты группировки статей БДР могут быть следующие:

• по степени близости к продукту (прямые, общепроизводственные, общехозяйственные);
• по факторам производства (материальные, амортизация, зарплата, услуги сторонних организаций);
• по функциям (производственные, коммерческие, административные);
• по видам деятельности (по основной, финансовой, прочей деятельности);

и ряд других.

Распространено мнение, что в целях управленческого планирования и учета полезно классифицировать статьи расходов на <переменные> и <постоянные>. Мы же позволим себе утверждать, что такое деление находит наибольшее применение в финансово-экономическом анализе, который, конечно, есть база для принятия управленческих решений, но все же не очень удобно для менеджмента на основе распределения ответственности за определенные показатели. Не столь большое значение для руководителя конкретного подразделения (центра финансовой ответственности) имеет то, сколько затрат у него переменных, а сколько — постоянных, гораздо важнее, какой состав ресурсов подконтролен именно ему, а какой — является общим для нескольких подразделений. Отсюда вытекает незаменимость такой градации статей затрат, как <прямые> и <косвенные>, но только не в узком бухгалтерском смысле (относимые прямо на себестоимость продукции либо разносимые через нормативы), а в управленческом — находящиеся в ведении определенного подразделения либо работающие на несколько.

Источник: «Справочник экономиста» № 9(27) сентябрь 2005